【摘要】稅收參與了三次分配全過(guò)程，分別以生產(chǎn)稅凈額、轉(zhuǎn)移稅及稅式支出等形式參與分配，是影響三次分配關(guān)系的基礎(chǔ)性制度安排。在發(fā)揮第三次分配對(duì)促進(jìn)共同富裕的積極作用、激勵(lì)引導(dǎo)公益事業(yè)發(fā)展過(guò)程中，稅收優(yōu)惠政策隨慈善事業(yè)的發(fā)展而動(dòng)態(tài)調(diào)整，并已基本實(shí)現(xiàn)主要稅種的全覆蓋。當(dāng)前為進(jìn)一步提升稅收政策成效，應(yīng)積極打通政策落地的“最后一公里”，扎實(shí)推進(jìn)慈善稅收政策體系的優(yōu)化與落實(shí)。

【關(guān)鍵詞】共同富裕  三次分配  稅收    【中圖分類號(hào)】F81    【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A

習(xí)近平總書(shū)記強(qiáng)調(diào)：“共同富裕是社會(huì)主義的本質(zhì)要求，是中國(guó)式現(xiàn)代化的重要特征，要堅(jiān)持以人民為中心的發(fā)展思想，在高質(zhì)量發(fā)展中促進(jìn)共同富裕。”促進(jìn)全體人民共同富裕是一項(xiàng)長(zhǎng)期艱巨的任務(wù)，是一個(gè)循序漸進(jìn)的過(guò)程。我國(guó)正處于并將長(zhǎng)期處于社會(huì)主義初級(jí)階段的基本國(guó)情，決定了實(shí)現(xiàn)共同富裕目標(biāo)的長(zhǎng)期性和艱巨性。這其中，支持我國(guó)經(jīng)濟(jì)跨越式發(fā)展的稅收力量發(fā)揮了重要職能作用，為推動(dòng)促進(jìn)全體人民共同富裕不斷邁出堅(jiān)實(shí)步伐。

稅收在三次分配中的功能定位

稅收參與三次分配全過(guò)程，是影響三次分配關(guān)系的基礎(chǔ)性制度安排。推進(jìn)共同富裕離不開(kāi)經(jīng)濟(jì)社會(huì)高質(zhì)量發(fā)展，需要構(gòu)建初次分配、再次分配和第三次分配協(xié)調(diào)配套的基礎(chǔ)性制度安排，而稅收參與了三次分配全過(guò)程，是影響三次分配關(guān)系的基礎(chǔ)性制度，但其功能定位在三次分配中有所不同。

一是在初次分配中，稅收以生產(chǎn)稅凈額的形式參與分配，體現(xiàn)了政府生產(chǎn)要素的提供者身份。初次分配是指因參與生產(chǎn)過(guò)程或因擁有生產(chǎn)活動(dòng)所需要資產(chǎn)的所有權(quán)而獲得的收入在機(jī)構(gòu)單位之間進(jìn)行的分配，機(jī)構(gòu)單位主要包括非金融公司部門(mén)、金融公司部門(mén)、一般政府部門(mén)、為住戶服務(wù)的非盈利機(jī)構(gòu)和住戶部門(mén)。

機(jī)構(gòu)單位按照各自擁有的生產(chǎn)要素類型、多寡以及質(zhì)量進(jìn)行分配，形成各機(jī)構(gòu)單位的原始收入，要素收入形式包括雇員報(bào)酬、財(cái)產(chǎn)收入、生產(chǎn)稅和進(jìn)口稅、生產(chǎn)和進(jìn)口補(bǔ)貼、營(yíng)業(yè)盈余、混合收入等。生產(chǎn)和進(jìn)口稅是一般政府部門(mén)的收入，生產(chǎn)和進(jìn)口補(bǔ)貼是一般政府部門(mén)的支出，二者之差稱為“生產(chǎn)稅凈額”，形成政府部門(mén)在初次分配收入中獲取的凈收入。其中，生產(chǎn)稅包括產(chǎn)品稅和其他生產(chǎn)稅。生產(chǎn)稅的重要標(biāo)志是“其應(yīng)該發(fā)生在生產(chǎn)者營(yíng)業(yè)利潤(rùn)之前，在一定程度上可以附加于產(chǎn)品價(jià)格之上，通過(guò)生產(chǎn)產(chǎn)品的出售轉(zhuǎn)嫁給購(gòu)買者”。其中，產(chǎn)品稅是基于產(chǎn)品（包括貨物和服務(wù)）生產(chǎn)、銷售、轉(zhuǎn)移、出租或交付使用而發(fā)生的稅收。按照《中國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系（2008）》（以下簡(jiǎn)稱“SNA（2008）”）的規(guī)定，產(chǎn)品稅具體包括增值類稅、進(jìn)口稅和進(jìn)口關(guān)稅（但不包括進(jìn)口增值稅）、出口稅以及其他產(chǎn)品稅（如一般銷售稅或流轉(zhuǎn)稅、消費(fèi)稅、特定服務(wù)稅、金融和資本交易稅、財(cái)政專營(yíng)利潤(rùn)等）。其他生產(chǎn)稅是針對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中擁有或使用土地、建筑、其他資產(chǎn)以及勞動(dòng)力雇傭等發(fā)生的稅收。按照SNA（2008）的規(guī)定，其他生產(chǎn)稅具體包括工薪勞力稅、土地房屋或其他建筑物定期稅、營(yíng)業(yè)/執(zhí)業(yè)執(zhí)照稅以及固定資產(chǎn)使用或其他活動(dòng)稅、污染稅以及跨國(guó)交易稅等。

從上述分析中可以看出，在初次分配中，政府部門(mén)與其他機(jī)構(gòu)部門(mén)以同等的身份參與分配，收入獲取形式表現(xiàn)為生產(chǎn)稅凈額，體現(xiàn)了政府與其他機(jī)構(gòu)部門(mén)的平等交易地位，生產(chǎn)稅多寡反映了政府擁有管理要素的價(jià)格。

二是在再分配中，稅收以轉(zhuǎn)移稅形式參與分配，體現(xiàn)了政府管理者身份。再分配是指初次分配創(chuàng)造的收入通過(guò)經(jīng)常轉(zhuǎn)移的方式在機(jī)構(gòu)單位之間進(jìn)行的分配。所謂經(jīng)常轉(zhuǎn)移，是指一個(gè)機(jī)構(gòu)單位向另一個(gè)機(jī)構(gòu)單位提供貨物、服務(wù)或資產(chǎn)，但不向后者索取任何貨物、服務(wù)或資產(chǎn)作為回報(bào)，并且交易的一方或雙方無(wú)需獲得或處置資產(chǎn)。經(jīng)常轉(zhuǎn)移具體形式表現(xiàn)為所得稅、財(cái)產(chǎn)稅等經(jīng)常稅、社會(huì)繳款、社會(huì)福利以及其他經(jīng)常轉(zhuǎn)移。而與初次分配中“生產(chǎn)稅（Produce Tax）”相呼應(yīng)，再分配中涉及的稅收被統(tǒng)稱為“轉(zhuǎn)移稅（Transfer Tax）”，轉(zhuǎn)移稅凈額形成再分配中政府部門(mén)的收入凈額。

從中可以看出，在再分配過(guò)程中，政府部門(mén)以分配主體身份參與分配，以財(cái)政收支為分配工具，稅收是其調(diào)節(jié)收入分配的主要工具之一，通過(guò)征收轉(zhuǎn)移稅凈額（所得稅和財(cái)產(chǎn)稅），發(fā)揮稅收在調(diào)節(jié)收入中的積極作用，體現(xiàn)了政府作為社會(huì)管理者的政治地位。

三是在第三次分配中，稅收主要以稅式支出形式參與分配，體現(xiàn)了政府對(duì)公益事業(yè)發(fā)展的導(dǎo)向。第三次分配是指收入和財(cái)富通過(guò)捐贈(zèng)等方式在機(jī)構(gòu)單位之間、機(jī)構(gòu)與個(gè)人之間進(jìn)行的分配。相較于再分配而言，第三次分配不但具有轉(zhuǎn)移特點(diǎn)，也具有自愿性和小范圍性的特點(diǎn)。稅收參與第三次分配的形式主要表現(xiàn)為稅式支出，即稅收優(yōu)惠，以稅收優(yōu)惠形式引導(dǎo)和激勵(lì)社會(huì)資源流向第三次分配領(lǐng)域，具體表現(xiàn)為給予捐贈(zèng)者各類稅收優(yōu)惠，對(duì)公益慈善機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)收入免征各類稅收，對(duì)公益項(xiàng)目受益者獲取的收入和財(cái)富給予稅收優(yōu)惠等。

從分配層次來(lái)看，國(guó)民收入和財(cái)富分配包括三個(gè)層次，初次分配、再分配和第三次分配。其中，初次分配是基礎(chǔ)，是對(duì)當(dāng)年新創(chuàng)造價(jià)值（收入流量）的分配，既決定了當(dāng)年可分配收入的規(guī)模，也奠定了一國(guó)宏觀收入分配格局，既是政府、企業(yè)和個(gè)人三者分配關(guān)系的基礎(chǔ)，同時(shí)也在一定程度上確定了微觀主體之間分配差距。再分配主要是對(duì)當(dāng)年新創(chuàng)造價(jià)值的分配，但也會(huì)涉及到財(cái)富存量的分配，通常是對(duì)初次分配格局的優(yōu)化改善，促進(jìn)分配格局更加公平合理，是一種調(diào)整性分配。第三次分配既涉及到當(dāng)年收入流量的分配，也涉及財(cái)富存量的分配，是一種改善性分配，在三次分配中發(fā)揮著補(bǔ)充性作用?？傊?，在三次分配中，初次分配是基礎(chǔ)，再分配是優(yōu)化改善，第三次分配是補(bǔ)充。初次分配強(qiáng)調(diào)效率，重在做大蛋糕，再分配強(qiáng)調(diào)公平，重在切好蛋糕，第三次分配強(qiáng)調(diào)補(bǔ)充作用，重在分配結(jié)構(gòu)局部的邊際改善。

稅收是政府配置資源的重要經(jīng)濟(jì)工具，但不同層次分配涉及的稅種不同，背后的理論支撐、政府參與身份和定位不同，相應(yīng)稅收在其中的功能作用也有所不同。

一是稅收在三次分配中發(fā)揮功能，需要有效市場(chǎng)、有為政府和善治社會(huì)共同作用。初次分配是要素性分配或交換性分配，是依據(jù)各要素對(duì)生產(chǎn)的貢獻(xiàn)所進(jìn)行的分配，是價(jià)格機(jī)制發(fā)揮作用的市場(chǎng)分配，即根據(jù)市場(chǎng)供求關(guān)系決定價(jià)格，進(jìn)而將資源配置到最有效率的領(lǐng)域。初次分配要求市場(chǎng)在資源配置中發(fā)揮決定性作用，實(shí)現(xiàn)效率最大化，從而需要確保市場(chǎng)有效。再分配是轉(zhuǎn)移性分配，是按照一定的規(guī)則再次進(jìn)行分配，其分配機(jī)制為政府制定的各種規(guī)則，主要體現(xiàn)為財(cái)政收支制度，保持經(jīng)濟(jì)社會(huì)均衡發(fā)展，維持社會(huì)公平。政府為政策制定者，從而需要有為政府。第三次分配仍然體現(xiàn)為轉(zhuǎn)移性分配，是按照一定群體（個(gè)人）的自愿意愿進(jìn)行分配，其分配機(jī)制為社會(huì)治理，以對(duì)再分配形成的分配結(jié)構(gòu)進(jìn)行補(bǔ)充性改善。第三次分配的主體為社會(huì)組織機(jī)構(gòu)，從而需要善治社會(huì)。

二是稅收在第三次分配中的功能定位是適度激勵(lì)與引導(dǎo)。稅收是政府行為，政府在三次分配中的不同定位決定了稅收在三次分配中不同的功能作用。

在初次分配中，市場(chǎng)為主，政府不能越位，主要是為市場(chǎng)運(yùn)行創(chuàng)造環(huán)境，保障公平競(jìng)爭(zhēng)，維護(hù)市場(chǎng)秩序，這就要求稅收在初次分配中盡量保持中性，以確保市場(chǎng)在資源配置中發(fā)揮決定性作用。在再分配中，政府為主，政府不能缺位，主要調(diào)節(jié)初次分配形成的收入分配差距，以及存量的財(cái)富分配差距，促進(jìn)公平分配，這就要求稅收在再分配中調(diào)節(jié)有力。在第三次分配中，社會(huì)機(jī)構(gòu)為主，政府適度干預(yù)，促進(jìn)善治社會(huì)的形成，這就要求稅收在第三次分配中發(fā)揮適度引導(dǎo)和激勵(lì)的作用，即激勵(lì)與引導(dǎo)社會(huì)資源進(jìn)入第三次分配，激勵(lì)與引導(dǎo)社會(huì)組織發(fā)展等。

在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，稅收不但是籌集財(cái)政收入的重要手段，也是政府影響、引導(dǎo)經(jīng)濟(jì)資源流動(dòng)的主要經(jīng)濟(jì)手段之一，相應(yīng)衍生出稅收在籌集政府收入功能之外的經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)和收入分配功能。稅收之所以能夠調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)，是因?yàn)槎愂諈⑴c了國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)生活的各個(gè)方面，與各市場(chǎng)主體、法人實(shí)體、城鄉(xiāng)居民個(gè)人及其家庭等，都有千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系，因此對(duì)市場(chǎng)和社會(huì)主體的行為產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響資源的配置。比如，通過(guò)一定的稅收優(yōu)惠，激勵(lì)更多的財(cái)富和收入流向第三次分配，通過(guò)給予社會(huì)組織一定稅收減免，降低組織運(yùn)行成本，發(fā)展壯大社會(huì)組織結(jié)構(gòu)，提升其治理能力等。

當(dāng)前促進(jìn)第三次分配的稅收關(guān)注點(diǎn)：打通政策落地的“最后一公里”

第三次分配主要體現(xiàn)為公益（慈善）事業(yè)，相應(yīng)我國(guó)稅收優(yōu)惠政策體系也主要針對(duì)的是捐贈(zèng)行為、社會(huì)組織機(jī)構(gòu)等。第一，促進(jìn)第三次分配的稅收政策體系隨慈善事業(yè)的發(fā)展而動(dòng)態(tài)調(diào)整。激勵(lì)與引導(dǎo)公益事業(yè)發(fā)展始終是我國(guó)稅收優(yōu)惠制度（政策）體系的重要組成部分，且隨著稅制改革和公益事業(yè)發(fā)展而動(dòng)態(tài)優(yōu)化。比如：1994年進(jìn)行分稅制財(cái)稅體制改革時(shí)頒布的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》中就規(guī)定了“個(gè)人將其所得對(duì)教育事業(yè)和其他公益事業(yè)捐贈(zèng)的部分，按照國(guó)務(wù)院有關(guān)規(guī)定從應(yīng)納稅所得中扣除”，當(dāng)時(shí)的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》中規(guī)定：“納稅人用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除”等。2008年，內(nèi)外資企業(yè)所得稅“兩法合并”，新的企業(yè)所得稅法明確規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”2016年《中華人民共和國(guó)慈善法》頒布實(shí)施，為適應(yīng)慈善事業(yè)發(fā)展需要，稅收政策又推出新舉，在前述稅收優(yōu)惠基礎(chǔ)上，企業(yè)超過(guò)年度利潤(rùn)總額12%的部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)扣除；同時(shí)為適應(yīng)捐贈(zèng)資產(chǎn)和財(cái)富形式多元化需要，國(guó)家出臺(tái)新政，允許股權(quán)捐贈(zèng)按照歷史成本確定捐贈(zèng)額；為抗擊新冠肺炎疫情，鼓勵(lì)慈善活動(dòng)，出臺(tái)稅收新政，允許企業(yè)為應(yīng)對(duì)疫情進(jìn)行的現(xiàn)金和物品捐贈(zèng)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)全額扣除，突破12%的額度與三年結(jié)轉(zhuǎn)的限制。另外，從引導(dǎo)和激勵(lì)慈善組織發(fā)展來(lái)看，也有關(guān)于符合條件的慈善組織的捐贈(zèng)收入免征增值稅和所得稅等規(guī)定。

第二，現(xiàn)行激勵(lì)引導(dǎo)公益事業(yè)發(fā)展的稅收政策體系基本實(shí)現(xiàn)了主要稅種的全覆蓋?！吨腥A人民共和國(guó)慈善法》第七十九條規(guī)定，慈善組織及其取得的收入依法享受稅收優(yōu)惠；第八十條規(guī)定，自然人、法人和其他組織捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)用于慈善活動(dòng)的，依法享受稅收優(yōu)惠。當(dāng)前，我國(guó)激勵(lì)引導(dǎo)公益事業(yè)發(fā)展的稅收政策體系基本實(shí)現(xiàn)了主要稅種、捐贈(zèng)受贈(zèng)方的全覆蓋，具體包括以下兩方面內(nèi)容。

一是國(guó)家出臺(tái)了一系列鼓勵(lì)捐贈(zèng)的稅收政策。有關(guān)服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的公益性捐贈(zèng)無(wú)需繳納增值稅?！敦?cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》第十四條規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶向其他單位或者個(gè)人無(wú)償提供服務(wù)或者無(wú)償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，視同銷售，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外。同時(shí)，2019年《中華人民共和國(guó)增值稅法（征求意見(jiàn)稿）》第十一條規(guī)定，單位和個(gè)體工商戶無(wú)償贈(zèng)送貨物，或者單位和個(gè)人無(wú)償贈(zèng)送無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)或者金融商品，視同應(yīng)稅交易，應(yīng)當(dāng)依照該法規(guī)定繳納增值稅，但用于公益事業(yè)的除外。至此，將服務(wù)捐贈(zèng)和貨物捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行了統(tǒng)一。

公益性捐贈(zèng)可以在繳納企業(yè)所得稅稅前扣除，且允許跨年度結(jié)轉(zhuǎn)。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》等法律法規(guī)規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；超過(guò)年度利潤(rùn)總額12%的部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

大額股權(quán)捐贈(zèng)基本可實(shí)現(xiàn)“無(wú)稅捐贈(zèng)”。根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于公益股權(quán)捐贈(zèng)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》，企業(yè)向公益性社會(huì)團(tuán)體實(shí)施的股權(quán)捐贈(zèng)，應(yīng)按規(guī)定視同轉(zhuǎn)讓股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入額以企業(yè)所捐贈(zèng)股權(quán)取得時(shí)的歷史成本確定。企業(yè)實(shí)施股權(quán)捐贈(zèng)后，以其股權(quán)歷史成本為依據(jù)確定捐贈(zèng)額，并依此按照企業(yè)所得稅法有關(guān)規(guī)定在所得稅前予以扣除。

個(gè)人捐贈(zèng)允許個(gè)人所得稅扣除相應(yīng)部分，并且部分類型捐贈(zèng)實(shí)現(xiàn)了全額扣除。《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第六條規(guī)定，個(gè)人將其所得對(duì)教育、扶貧、濟(jì)困等公益慈善事業(yè)進(jìn)行捐贈(zèng)，捐贈(zèng)額未超過(guò)納稅人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額百分之三十的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除；國(guó)務(wù)院規(guī)定對(duì)公益慈善事業(yè)捐贈(zèng)實(shí)行全額稅前扣除的，從其規(guī)定，比如根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)捐贈(zèng)稅收政策的公告》規(guī)定，企業(yè)和個(gè)人直接向承擔(dān)疫情防治任務(wù)的醫(yī)院捐贈(zèng)用于應(yīng)對(duì)新冠肺炎疫情的物品，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)全額扣除。

二是對(duì)受贈(zèng)組織的稅收優(yōu)惠政策體系。受贈(zèng)方主要是公益慈善組織，公益慈善組織本身享受的稅收優(yōu)惠政策主要體現(xiàn)在：

捐贈(zèng)收入增值稅免稅。根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第十五條的規(guī)定，外國(guó)政府、國(guó)際組織無(wú)償援助的進(jìn)口物資和設(shè)備以及由殘疾人的組織直接進(jìn)口供殘疾人專用的物品免征增值稅。同時(shí)，對(duì)會(huì)費(fèi)收入免征增值稅。根據(jù)《關(guān)于租入固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣等增值稅政策的通知》規(guī)定，自2016年5月1日起，社會(huì)團(tuán)體收取的會(huì)費(fèi)，免征增值稅，但是社會(huì)團(tuán)體開(kāi)展經(jīng)營(yíng)服務(wù)性活動(dòng)取得的其他收入，一律照章繳納增值稅。

捐贈(zèng)收入免征企業(yè)所得稅?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，符合條件的非營(yíng)利組織的收入，具體包括接受其他單位或者個(gè)人捐贈(zèng)的收入、符合條件的財(cái)政撥款以外的其他政府補(bǔ)助收入，但不包括因政府購(gòu)買服務(wù)取得的收入、按規(guī)定收取的會(huì)費(fèi)以及征稅收入和免稅收入孳生的銀行存款利息收入等。

第三，當(dāng)前促進(jìn)第三次分配的重中之重是政策落地。稅收優(yōu)惠政策有效地發(fā)揮了對(duì)社會(huì)公益事業(yè)的助力作用，但其政策成效仍有提升空間，關(guān)鍵在于打通政策落地的“最后一公里”。

一是激勵(lì)引導(dǎo)公益事業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策取得積極成效。改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)慈善事業(yè)蓬勃興起，以慈善組織為代表的各類慈善力量迅速發(fā)展壯大，在我國(guó)公益事業(yè)蓬勃發(fā)展的同時(shí)，稅收優(yōu)惠政策在其中的助力作用不可忽視。

捐贈(zèng)額逐年攀升。以2010至2019年的十年間為例，我國(guó)GDP規(guī)模從41.2萬(wàn)億元增加到101.6萬(wàn)億元，名義年均增長(zhǎng)率為7.7%，而社會(huì)捐贈(zèng)總額從1032億元增長(zhǎng)至1509.44億元，增加477.44億元，增幅46.3%，人均捐贈(zèng)支出從77元提高至107.1元（如圖1所示）。

社會(huì)組織數(shù)量和獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格公益機(jī)構(gòu)數(shù)量“雙升”。在2010—2020年間，社會(huì)組織機(jī)構(gòu)數(shù)量從44.6萬(wàn)增加到89.4萬(wàn)個(gè)，規(guī)模增加了一倍多，雖然從2017年開(kāi)始，社會(huì)組織規(guī)模增速有所下降，但不影響總體規(guī)模的持續(xù)擴(kuò)大。從社會(huì)組織的類型看，2020年全國(guó)基金會(huì)總量達(dá)到8432個(gè)，占總體社會(huì)組織規(guī)模的0.94%，較之2010年增加了6232個(gè)；社會(huì)團(tuán)體達(dá)到37.5萬(wàn)個(gè)，占總體社會(huì)組織規(guī)模的41.9%，相較2010年增加13萬(wàn)個(gè)；社會(huì)服務(wù)機(jī)構(gòu)（民辦非企業(yè)單位）達(dá)到51.1萬(wàn)個(gè)，占比57.2%，相較2010年增加31.3萬(wàn)個(gè)（如圖2所示）。

公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格對(duì)社會(huì)組織是否能獲取到捐贈(zèng)發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。近年來(lái)，在社會(huì)組織機(jī)構(gòu)數(shù)量逐年攀升的同時(shí)，取得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的社會(huì)組織機(jī)構(gòu)占比也在不斷上升。以2015—2017年間的數(shù)據(jù)為例，全國(guó)取得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的社會(huì)組織機(jī)構(gòu)數(shù)量分別是3809、4466和5350個(gè)，占全部社會(huì)組織機(jī)構(gòu)數(shù)量的占比分別為0.58%、0.64%和0.71%。其中以捐贈(zèng)資源流入為主體的基金會(huì)，60%以上均具有捐贈(zèng)稅前扣除資格。2015—2017年間分別有3034、3551和4096家基金會(huì)取得該資格，占到整體基金會(huì)比重的63.42%、63.88%和64.78%。

上市公司捐贈(zèng)企業(yè)所得稅稅前扣除額逐年增加。國(guó)泰安數(shù)據(jù)庫(kù)披露的上市公司社會(huì)捐贈(zèng)數(shù)據(jù)顯示，2010—2020年間上市公司捐贈(zèng)總額不斷增加，2020年度捐贈(zèng)總額達(dá)到176.8 億元，是2010年的3.9倍，年均增長(zhǎng)率是27.4%。相應(yīng)的稅前扣除額也從2010年的45.7億元增加到168.9億元，年均增長(zhǎng)率為27.1%。一方面是由于企業(yè)捐贈(zèng)規(guī)模逐年增加，稅前扣除規(guī)模隨之?dāng)U大。但二者不相一致，原因主要是由于企業(yè)捐贈(zèng)實(shí)行限額扣除，即當(dāng)年僅能扣除利潤(rùn)總額的12%，當(dāng)年未能扣除的捐贈(zèng)支出向下結(jié)轉(zhuǎn)三年，另一方面是由于未來(lái)企業(yè)利潤(rùn)可能為負(fù)。

第四，稅收優(yōu)惠政策激勵(lì)引導(dǎo)效果仍有提升空間，關(guān)鍵在于打通政策落地的“最后一公里”。盡管我國(guó)激勵(lì)引導(dǎo)公益事業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策相對(duì)較為完善，也取得了積極成效，但實(shí)施效果仍有提升空間，關(guān)鍵在于進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)政策落地，這主要表現(xiàn)在：

部分稅收優(yōu)惠政策細(xì)節(jié)有待進(jìn)一步明確。如公益股權(quán)捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策，并沒(méi)有明確哪類股權(quán)可以捐贈(zèng)，是內(nèi)部股權(quán)還是上市公司股權(quán)？股權(quán)捐贈(zèng)時(shí)按照歷史成本計(jì)價(jià)，待按公允價(jià)值進(jìn)行出售時(shí)，資本收益的稅收如何處理等問(wèn)題尚未規(guī)定，從而使得政策落地難。

免稅資格管理辦法有待優(yōu)化。公益事業(yè)中的“兩免”資格（即非盈利機(jī)構(gòu)的免稅資格和稅前扣除免稅資格）對(duì)公益事業(yè)稅收優(yōu)惠政策落地至關(guān)重要，但目前存在“兩免”資格獲取流程不統(tǒng)一，甚至出現(xiàn)互為前置條件等相關(guān)問(wèn)題，從而影響免稅票據(jù)的取得，甚至影響稅收優(yōu)惠政策落實(shí)效果。

公益行業(yè)自律、行業(yè)監(jiān)管能力以及基層稅收優(yōu)惠執(zhí)法能力有待進(jìn)一步提升。我國(guó)公益事業(yè)發(fā)展時(shí)間還不長(zhǎng)，社會(huì)組織機(jī)構(gòu)發(fā)育不完善，專業(yè)人才較為缺乏，對(duì)稅收優(yōu)惠政策不了解，或相關(guān)資料準(zhǔn)備不完備，導(dǎo)致未能及時(shí)享受稅收優(yōu)惠政策。公益行業(yè)監(jiān)管和自律能力有限，信息披露不足，存在稅收優(yōu)惠政策被濫用的情況，進(jìn)而影響政策落地。在筆者調(diào)研中，時(shí)常聽(tīng)到因?yàn)橐粡埫舛惼睋?jù)、免稅管理辦法不盡合理或是社會(huì)組織機(jī)構(gòu)不熟悉相關(guān)規(guī)定、執(zhí)法人員對(duì)政策不熟悉，使得稅收優(yōu)惠政策無(wú)法落地的情況，如某社會(huì)服務(wù)機(jī)構(gòu)因不具有稅前免稅扣除資格而無(wú)法取得捐贈(zèng)票據(jù)，只能開(kāi)具適用于工商業(yè)市場(chǎng)主體的增值稅普通發(fā)票，從而導(dǎo)致捐贈(zèng)人的巨額捐贈(zèng)收入無(wú)法享受增值稅和企業(yè)所得稅免稅待遇。

稅收促進(jìn)第三次分配發(fā)展的前瞻性思考

科學(xué)看待稅收對(duì)第三次分配的促進(jìn)作用。稅收對(duì)于第三次分配來(lái)說(shuō)不可缺位，也不能越位，更不是萬(wàn)能的。毋庸置疑，稅收對(duì)第三次分配的公益事業(yè)具有正向激勵(lì)引導(dǎo)作用，但同時(shí)也應(yīng)科學(xué)、理性地看待其作用，認(rèn)識(shí)到稅收對(duì)我國(guó)慈善事業(yè)激勵(lì)作用的有限性。2016年出臺(tái)的關(guān)于公益股權(quán)捐贈(zèng)按成本計(jì)價(jià)的政策（詳見(jiàn)財(cái)稅〔2016〕46號(hào)文件），基本實(shí)現(xiàn)了捐贈(zèng)環(huán)節(jié)捐贈(zèng)人的“零”稅負(fù)，再配之以“企業(yè)取得的各項(xiàng)免稅收入所對(duì)應(yīng)的各項(xiàng)成本費(fèi)用，除另有規(guī)定者外，可以在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”政策（詳見(jiàn)國(guó)稅函[2010]79號(hào)文件），也基本能夠?qū)崿F(xiàn)公益性捐贈(zèng)在使用環(huán)節(jié)、受贈(zèng)機(jī)構(gòu)開(kāi)展公益性活動(dòng)的“輕”稅負(fù)。2018年我國(guó)完善了企業(yè)所得稅捐贈(zèng)稅前扣除政策，即從2016年9月1日起，企業(yè)捐贈(zèng)支出超過(guò)當(dāng)年利潤(rùn)12%的部分，可以在未來(lái)三年內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)，政策有很大突破。根據(jù)歷年《中國(guó)捐贈(zèng)百杰榜》發(fā)布的數(shù)據(jù)來(lái)看，2016—2019年，公益性股權(quán)捐贈(zèng)總額分別為169.84億元、43.42億元、80.1億元和39.56億元。由此可以看出，我國(guó)對(duì)于公益性股權(quán)捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠政策力度很大。而近年來(lái)，我國(guó)互聯(lián)網(wǎng)捐贈(zèng)風(fēng)生水起。2019年共有108.76億人次點(diǎn)擊、關(guān)注和參與互聯(lián)網(wǎng)慈善活動(dòng)，募資總額超過(guò)54億元，占全社會(huì)募捐總量的比重也從2013年的0.4%上升到4.1%。從2019年互聯(lián)網(wǎng)人均捐款50元的額度預(yù)計(jì)，互聯(lián)網(wǎng)捐贈(zèng)絕大多數(shù)不會(huì)享受稅收優(yōu)惠。如“水滴籌”，從捐贈(zèng)者角度來(lái)看，其是在做“善事”和“慈善”，但從法律屬性的界定來(lái)看，它不屬于“慈善捐贈(zèng)”“公益性捐贈(zèng)”，不在稅收政策激勵(lì)范圍之內(nèi)。因此，稅收對(duì)于第三次分配的功能定位，以及我國(guó)傳統(tǒng)歷史文化、國(guó)情特點(diǎn)、稅制特點(diǎn)、慈善發(fā)展階段決定了應(yīng)客觀看待稅收對(duì)于第三次分配的作用，即稅收激勵(lì)是其中重要一環(huán)，不可或缺，但不是萬(wàn)能的。

另外，稅收激勵(lì)政策效果作用的發(fā)揮受多重因素影響，需要各方共同努力。慈善稅收激勵(lì)政策的制定與完善，不但要內(nèi)洽于本國(guó)稅制體系，還要考慮慈善組織發(fā)育程度、內(nèi)控治理能力以及我國(guó)稅收征管能力。慈善稅收激勵(lì)政策的實(shí)施效果更是受政策配套管理辦法、慈善組織財(cái)務(wù)管理水平、財(cái)務(wù)人員素質(zhì)和財(cái)稅部門(mén)征管人員對(duì)政策熟悉程度等多重因素影響。因此，從稅收激勵(lì)政策效應(yīng)最大化的角度來(lái)看，需要各方面政策和管理辦法的配套協(xié)調(diào)，各方形成合力，才能進(jìn)一步推動(dòng)發(fā)揮稅收作用。

統(tǒng)籌當(dāng)前與未來(lái)，扎實(shí)推進(jìn)慈善稅收政策體系的優(yōu)化與落實(shí)。一方面，短期應(yīng)重在打通政策落地“堵點(diǎn)”，強(qiáng)化政策實(shí)施效果。在當(dāng)前政策體系相對(duì)比較完備、公益組織發(fā)育不甚成熟、行業(yè)自律和行業(yè)監(jiān)管能力有待提升的現(xiàn)實(shí)背景下，短期應(yīng)在用足用好政策體系上下功夫。比如，繼續(xù)優(yōu)化政策享受管理辦法和免稅票證管理流程，完善公益機(jī)構(gòu)的信息披露制度，提升行業(yè)自律和行業(yè)監(jiān)管能力，為稅收優(yōu)惠政策正確享用、真正落實(shí)創(chuàng)造良好環(huán)境，避免稅收優(yōu)惠政策被濫用的風(fēng)險(xiǎn)，引致行業(yè)發(fā)展環(huán)境惡化，出現(xiàn)劣幣驅(qū)逐良幣的情況。

另一方面，長(zhǎng)期應(yīng)順應(yīng)稅制改革和慈善事業(yè)發(fā)展需要，繼續(xù)優(yōu)化稅收政策體系。長(zhǎng)期來(lái)看，激勵(lì)與引導(dǎo)慈善稅收政策體系隨著社會(huì)整體治理能力的提升、適應(yīng)發(fā)展需要，順應(yīng)稅制改革趨勢(shì)，不斷優(yōu)化完善稅收政策體系，未來(lái)可隨著我國(guó)直接稅體系的完善，出臺(tái)新的稅收優(yōu)惠政策，如慈善信托稅收優(yōu)惠政策、針對(duì)新興捐贈(zèng)形式（諸如股東、服務(wù)捐贈(zèng)以及軟件代碼捐贈(zèng)）的稅收優(yōu)惠政策體系，并隨個(gè)人所得稅完善等，不斷優(yōu)化現(xiàn)有政策體系，引導(dǎo)激勵(lì)更多資源流向第三次分配，促進(jìn)第三分配的健康有序發(fā)展。

（作者為中國(guó)財(cái)政科學(xué)研究院研究員、博導(dǎo)；中國(guó)財(cái)政科學(xué)研究院博士研究生呂慧對(duì)本文亦有貢獻(xiàn)）

【參考文獻(xiàn)】

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③《關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)捐贈(zèng)稅收政策的公告》，中國(guó)政府網(wǎng)，2020年2月6日。

④《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》，中國(guó)政府網(wǎng)，2018年9月1日。

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⑥《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》，國(guó)家稅務(wù)總局網(wǎng)站， 2016年3月23日。

⑦《關(guān)于公益股權(quán)捐贈(zèng)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》，國(guó)家稅務(wù)總局網(wǎng)站，2016年4月20日。

⑧《2017年中國(guó)捐贈(zèng)百杰榜發(fā)布 扶貧是慈善家投入最多的領(lǐng)域》，新華網(wǎng)，2018年2月7日。

⑨《中華人民共和國(guó)2018年國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展統(tǒng)計(jì)公報(bào)》，新華網(wǎng)，2019年2月28日。

⑩《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》，中國(guó)政府網(wǎng)，2007年3月16日。

責(zé)編/賈娜    美編/李祥峰

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